[ 李旺城 ]——(2005-3-22) / 已閱19306次
引言：增值稅是國(guó)稅部門(mén)征收工作的重中之重。增值稅是對(duì)在我國(guó)境內(nèi)銷(xiāo)售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)，以及進(jìn)出口貨物的單位和個(gè)人，就其取得的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)銷(xiāo)售額，以及進(jìn)出口貨物金額計(jì)算稅款，并實(shí)行稅款抵扣制的一種流轉(zhuǎn)稅。目前，在增值稅的實(shí)際操作上采用間接計(jì)算辦法，即：從事貨物銷(xiāo)售以及提供應(yīng)稅勞務(wù)的納稅人，要根據(jù)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)銷(xiāo)售額，按照規(guī)定的稅率計(jì)算稅款，然后從中扣除上一道環(huán)節(jié)已納增值稅款，其余額即為納稅人應(yīng)繳納的增值稅稅款。因此，專用發(fā)票不僅是納稅人經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的重要商業(yè)憑證，而且是兼記銷(xiāo)售方銷(xiāo)項(xiàng)稅額和購(gòu)貨方進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行稅款抵扣的憑證，增值稅專用發(fā)票的使用和管理極為重要。虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票是指在沒(méi)有任何購(gòu)銷(xiāo)事實(shí)的前提下，為他人、為自己或讓他人為自己或介紹他人開(kāi)具發(fā)票的行為。對(duì)虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪的處罰，根據(jù)《刑法》相關(guān)條款規(guī)定，對(duì)于騙取國(guó)家稅款數(shù)額特別巨大、情節(jié)特別嚴(yán)重，給國(guó)家利益造成特別巨大損失的，處無(wú)期徒刑或者死刑，并處沒(méi)收財(cái)產(chǎn)。
“讓他人為他人”虛開(kāi)是否構(gòu)成虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪
——“法無(wú)明文規(guī)定不為罪”是解決此案的關(guān)鍵
李旺城
一、案情介紹
犯罪嫌疑人王某某與金某某（現(xiàn)此人無(wú)法查找）共謀，由王某某注冊(cè)某一有限責(zé)任公司，其成立公司的目的不是為了經(jīng)營(yíng)，而是由金某某使用該公司申領(lǐng)的增值稅專用發(fā)票，金某某許諾王某某好處費(fèi)，同時(shí)王某某也告誡金某某要實(shí)事求是地開(kāi)增值稅專用發(fā)票。后該公司成立后不久，王某某以該公司名義先后兩次購(gòu)領(lǐng)增值稅專用發(fā)票兩本共計(jì)50份交給金某某。經(jīng)查，王某某成立公司后旋即將公司資本抽出，該公司虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票49份，票面稅額累計(jì)42544.95元。該49份發(fā)票的受票單位及地方國(guó)家稅務(wù)局稽查局均證實(shí)與該公司無(wú)業(yè)務(wù)往來(lái)，均未收到相關(guān)發(fā)票，同時(shí) 49份發(fā)票的開(kāi)票人均為“金某某”。后案發(fā)，王某某被網(wǎng)上通緝抓獲。
二、分歧意見(jiàn)
在處理該案時(shí)，對(duì)王某某的行為否構(gòu)成虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪，存在不同意見(jiàn)。
第一種意見(jiàn)認(rèn)為，王某某的行為構(gòu)成虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪。其理由是： 1、王某某主觀上存在虛開(kāi)的故意，這是從其成立公司的目的認(rèn)定的，結(jié)合本案實(shí)際，該公司沒(méi)有其他員工、沒(méi)有任何業(yè)務(wù)以及成立不久王某便將公司資本抽出，反映出王某某沒(méi)有經(jīng)營(yíng)，也不想經(jīng)營(yíng)。另外，從其證言也可以證實(shí)這一論斷，王某某在公安機(jī)關(guān)所作供述中稱其成立公司是為金某某提供增值稅專用發(fā)票，得到相應(yīng)的好處費(fèi)。2、客觀上王某某有虛開(kāi)行為。首先，王某某將其購(gòu)置的增值稅專用發(fā)票交給金某某的行為，屬于違反增值稅專用發(fā)票管理規(guī)定的行為；其次，從開(kāi)據(jù)的增值稅專用發(fā)票情況看，買(mǎi)方單位是虛假的，交易業(yè)務(wù)也是虛假的；最后，王某某在明知沒(méi)有任何業(yè)務(wù)往來(lái)的情況下用增值稅專用發(fā)票沖抵稅款。3、從侵犯的客體看，本罪侵犯的是國(guó)家對(duì)增值稅專用發(fā)票的監(jiān)督管理制度。《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法》中規(guī)定：“開(kāi)局發(fā)票應(yīng)當(dāng)全部聯(lián)次一次性如實(shí)開(kāi)具，任何單位、個(gè)人不得轉(zhuǎn)借、轉(zhuǎn)讓、代開(kāi)發(fā)票。”《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定（試行）》中也有類(lèi)似更明確更具體的規(guī)定。
第二種意見(jiàn)認(rèn)為，王某某的行為不構(gòu)成虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪。1、在主觀方面，王某某供稱所購(gòu)領(lǐng)的50份增值稅專用發(fā)票全部交給金某某使用了，且其告訴過(guò)金某某不要瞎開(kāi)，要實(shí)事求是地開(kāi)，目前金某某未到案，王某某本人又否認(rèn)具有虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票的故意，因此王某某是否具有虛開(kāi)的故意只能通過(guò)其他證據(jù)來(lái)認(rèn)定。2、在客觀方面，第一，該公司從稅務(wù)機(jī)關(guān)購(gòu)領(lǐng)的49份增值稅專用發(fā)票的抵扣聯(lián)真正的受票單位沒(méi)有一家被核實(shí)，這49份增值稅專用發(fā)票的發(fā)票聯(lián)、抵扣聯(lián)沒(méi)有一份被提取，不能通過(guò)受票單位直接證實(shí)49份增值稅專用發(fā)票是由該公司即王某某直接開(kāi)具。第二，王某某供稱其發(fā)票均交給金某某使用，并非自己對(duì)外開(kāi)具（從該公司提取的記帳聯(lián)的復(fù)印件無(wú)法進(jìn)行筆跡鑒定），而金某某未到案，無(wú)法證實(shí)上述發(fā)票是王某某本人或相關(guān)人員開(kāi)具。第三，從該公司提取的增值稅專用發(fā)票的記帳聯(lián)所顯示的銷(xiāo)項(xiàng)稅額已向稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納，而上述增值稅專用發(fā)票的抵扣聯(lián)未提取，無(wú)法認(rèn)定上述49份增值稅專用發(fā)票的發(fā)票聯(lián)、記帳聯(lián)在稅款上是否虛開(kāi)及虛開(kāi)稅款數(shù)額或者虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票致使國(guó)家稅款被騙取數(shù)額。僅因查不到真正的受票單位就推定上述增值稅專用發(fā)票由王某某虛開(kāi)的，則有悖于無(wú)罪推定原則。
三、評(píng)析意見(jiàn)
筆者同意第二種意見(jiàn)，即王某某的行為不構(gòu)成虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪。理由闡述如下：
1、主觀上，王某某有虛開(kāi)的故意。首先肯定王某某的行為是一種虛開(kāi)行為，這是由他事先與金某某共謀以及成立公司的目的決定的。在王某某的供述中提到，其成立公司的目的“就是讓金某某使用該公司的增值稅專用發(fā)票，從而獲取金某某許諾的好處費(fèi)”。由于缺乏相關(guān)的證人證言，而犯罪嫌疑人供述又只能作為偵查的方向不能作為定罪的證據(jù)，因此我們?cè)谡J(rèn)定是否是“虛開(kāi)”的問(wèn)題上只能通過(guò)其客觀的行為去判斷。該案中49份發(fā)票的受票單位及地方國(guó)家稅務(wù)局稽查局均證實(shí)與該公司無(wú)業(yè)務(wù)往來(lái)（均證實(shí)未收到相關(guān)發(fā)票）以及王某在公司成立不久便將公司資本抽出等事實(shí)，反映出王某沒(méi)有經(jīng)營(yíng)，也不想經(jīng)營(yíng)，從而證明了王某某的供述的真實(shí)性，其成立該公司的目的就是為了金某某能使用其公司增值稅專用發(fā)票。證明了這一點(diǎn)，我們說(shuō)王某某在虛開(kāi)的行為上至少存在間接故意，即明知會(huì)出現(xiàn)虛開(kāi)的結(jié)果而放縱其結(jié)果的發(fā)生。我們不能簡(jiǎn)單地采信王某某“我告訴過(guò)金某某不要瞎開(kāi)，要實(shí)事求是的開(kāi)”的供述，應(yīng)讓事實(shí)上分析。該案中，王某某根本未對(duì)金某某使用公司名義開(kāi)出的多份增值稅專用發(fā)票進(jìn)行任何審查和監(jiān)督，相反地卻在明知沒(méi)有任何業(yè)務(wù)往來(lái)的情況下用增值稅專用發(fā)票沖抵稅款，證明了該 公司只是金某某違法犯罪的一個(gè)工具，而王某某至少存在虛開(kāi)的間接故意。
2、客觀上，王某某的行為是一種“讓他人為他人”虛開(kāi)的行為。在肯定王某某的行為是虛開(kāi)后，判斷是何種虛開(kāi)成為解決該案問(wèn)題的關(guān)鍵。我們都知道，構(gòu)成虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪的客觀方面表現(xiàn)為四種行為，即為他人、為自己或讓他人為自己或介紹他人開(kāi)具發(fā)票的行為。本案中，該公司提取的記帳聯(lián)的復(fù)印件無(wú)法進(jìn)行筆跡鑒定，而金某某未到案，無(wú)法證實(shí)上述發(fā)票是王某某為他人虛開(kāi)；其次，發(fā)票的開(kāi)票人均為“金某某”，排除了王某某是為自己虛開(kāi)的可能；然后，從案情看虛開(kāi)發(fā)票的受票單位均證實(shí)與該公司無(wú)業(yè)務(wù)往來(lái)，很明顯王某某沒(méi)有讓金某某為自己虛開(kāi)；最后，王某某恰是該公司的所有者和經(jīng)營(yíng)者，他同金某某并無(wú)中介關(guān)系，因此也不是介紹虛開(kāi)。實(shí)際上，王某某成立公司就是想獲取增值稅專用發(fā)票同金某某換得好處費(fèi)，他并不介意金某某如何使用該發(fā)票，并且對(duì)金某某的虛開(kāi)報(bào)著一種聽(tīng)之任之的態(tài)度，這正是一種“讓他人為他人”虛開(kāi)的行為。
3、“讓他人為他人”虛開(kāi)的行為是否構(gòu)成虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪不宜適用類(lèi)推。從上所述，我們看到王某某任意將公司增值稅發(fā)票交付他人使用的社會(huì)危害性是較大的，甚至從一定程度上說(shuō)其危害性并不亞于讓“他人為自己虛開(kāi)”等犯罪行為。有人認(rèn)為可以根據(jù)“入罪舉輕以明重，出罪舉重以明輕”的法律類(lèi)推適用來(lái)處理該案，但我們認(rèn)為是不可取的，因?yàn)樗秀Ｓ谧镄蟹ǘㄔ瓌t。罪行法定原則（即“法無(wú)明文規(guī)定不為罪”）是適用刑法過(guò)程中必須遵循的“帝王條款”，其中它就要求嚴(yán)格禁止不利于行為人的類(lèi)推解釋，解決問(wèn)題的辦法只能是修改法律或者出臺(tái)相
應(yīng)的司法解釋來(lái)進(jìn)行規(guī)定。
綜上所述，王某某“讓他人為他人”虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票的行為宜適用“法無(wú)明文規(guī)定不為罪”原則，不構(gòu)成虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪，應(yīng)按一般違法行為處理。
四、處理結(jié)果
我院審查后，認(rèn)為王某某的行為涉嫌虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪事實(shí)不清、證據(jù)不足，建議公安機(jī)關(guān)撤案。
